在税收体系中，查账征收小规模纳税人的应纳税所得额计算至关重要，它不仅关乎企业的税负水平，更直接影响企业的财务决策和经营成果。今天，我们就来全面深入地探讨这一话题，为各位小规模纳税人企业主和财务工作者提供清晰的指引。 一、应纳税所得额的基本概念 应纳税所得额是企业所得税的计税依据，对于查账征收的小规模纳税人而言，它是指企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。用公式表示为：应纳税所得额 = 收入总额 - 不征税收入 - 免税收入 - 各项扣除 - 以前年度亏损。这一概念看似简单，却涵盖了多个复杂的组成部分，下面我们逐一展开分析。 二、收入总额的确定 1、销售货物收入：小规模纳税人销售货物所取得的收入是收入总额的重要组成部分。这里的销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。例如，一家从事服装销售的小规模纳税人企业，其在一个纳税年度内通过销售各类服装所获得的全部价款和价外费用，都应计入销售货物收入。需要注意的是，价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费，但不包括受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税以及同时符合条件的代垫运输费用。 2、提供劳务收入：若小规模纳税人企业提供加工、修理修配劳务以及其他劳务服务，由此取得的收入也应计入收入总额。比如，一家小规模的汽车维修店，其为客户提供汽车维修服务所收取的费用，就是提供劳务收入。这部分收入的确认，通常按照劳务的完成进度或者合同约定的收款时间来确定。如果劳务交易的结果能够可靠估计，企业应当在资产负债表日按照完工百分比法确认提供劳务收入；如果劳务交易的结果不能可靠估计，企业应当根据已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的情况，分别进行会计处理。 3、转让财产收入：企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入，属于转让财产收入。例如，小规模纳税人企业将闲置的设备转让给其他企业，所获得的转让价款扣除该设备的账面价值及相关税费后的余额，即为转让财产收入。对于股权的转让，收入的确认时间一般是在转让协议生效且完成股权变更手续时。 4、股息、红利等权益性投资收益：当小规模纳税人企业作为投资方从被投资方取得股息、红利等权益性投资收益时，也应计入收入总额。不过，需要注意的是，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是免税收入，在计算应纳税所得额时应予以减除。这里的符合条件，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益。 5、利息收入：小规模纳税人企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，如存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等，都属于利息收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。例如，企业将闲置资金存入银行，银行按照约定的利率支付的存款利息，企业应在银行付息日将其确认为利息收入。 6、租金收入：企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应计入收入总额。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。例如，一家小规模纳税人企业将自有房屋出租给其他企业，租赁期限为 3 年，租金每年 10 万元，在租赁开始时一次性收取了 30 万元租金，那么该企业在计算当年应纳税所得额时，可以将 10 万元租金收入计入当年收入总额，剩余 20 万元在未来两年内逐年计入收入总额。 7、特许权使用费收入：企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入，属于特许权使用费收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。例如，一家小规模的软件企业将其拥有的软件著作权授权给其他企业使用，按照合同约定收取的特许权使用费，应在约定的收款日期确认为收入。 8、接受捐赠收入：企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产，都属于接受捐赠收入。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。例如，小规模纳税人企业收到其他企业捐赠的一批办公设备，应在收到设备的当天，按照该设备的公允价值确认接受捐赠收入。
三、不征税收入与免税收入 1、不征税收入 财政拨款：各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，通常属于不征税收入。但需要注意的是，企业取得的财政拨款，必须是由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，才能作为不征税收入。例如，某小规模纳税人企业因承担了一项政府科研项目，获得了政府拨付的专项科研经费，该经费符合相关规定的专项用途和审批程序，就可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金：企业按照规定依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，属于不征税收入。行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。例如，小规模纳税人企业代收的污水处理费，若符合相关规定，代收后上缴财政管理，这部分收入即为不征税收入。 国务院规定的其他不征税收入：这是一个兜底条款，主要是为了适应社会经济发展的需要，由国务院根据实际情况确定的其他不征税收入项目。例如，特定时期为了鼓励企业进行特定领域的投资或发展，国务院可能规定对企业取得的某些特定补贴收入作为不征税收入。 2、免税收入 国债利息收入：企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入，免征企业所得税。国债作为一种安全稳定的投资工具，其利息收入享受免税优惠，旨在鼓励企业投资国债，支持国家的财政政策。例如，小规模纳税人企业购买了国债，在国债持有期间获得的利息收入，在计算应纳税所得额时应从收入总额中减除。 符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益：如前文所述，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得的投资收益，属于免税收入。这一政策旨在避免对企业之间的股息、红利等权益性投资收益重复征税，促进企业之间的长期投资和合作。 在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益：这类投资收益也免征企业所得税。例如，一家外国企业在中国设立了分支机构，该分支机构从中国境内的居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，若与该分支机构有实际联系，可享受免税待遇。 符合条件的非营利组织的收入：符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。符合条件的非营利组织，是指同时符合以下条件的组织：依法履行非营利组织登记手续；从事公益性或者非营利性活动；取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；财产及其孳息不用于分配；按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。例如，一家经认定的非营利性慈善组织，其接受捐赠的收入以及开展公益活动取得的政府补贴等收入，在符合相关规定的情况下，可作为免税收入。 四、各项扣除项目 1、成本：企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费，都属于成本范畴，可以在计算应纳税所得额时扣除。对于小规模纳税人企业来说，销售成本是指企业销售商品、提供劳务等过程中实际发生的成本。例如，服装销售企业采购服装的成本，汽车维修店为维修业务采购的零部件成本等。在计算成本时，企业应当准确核算，遵循权责发生制原则，将与本期收入相关的成本费用计入本期。如果企业采用先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法确定发出存货的实际成本，一旦确定，不得随意变更。 2、费用 销售费用：企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括包装费、展览费、广告费、装卸费、运输费，以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。例如，小规模纳税人企业为推广其产品，在电视、报纸等媒体上投放广告所支付的广告费，参加各类商品展销会支付的展览费等，都可以在销售费用中列支并在计算应纳税所得额时扣除。但需要注意的是，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15% 的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 管理费用：企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。例如，企业支付给会计师事务所的审计费，支付给律师事务所的法律咨询费，以及企业内部行政管理部门的办公费用等，都属于管理费用的范畴。其中，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60% 扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的 5‰ 。 财务费用：企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。例如，小规模纳税人企业向银行贷款所支付的利息，因外币结算产生的汇兑损益等，都可以在财务费用中列支。但需要注意的是，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。 税金：企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加，可以在计算应纳税所得额时扣除。这包括消费税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税、教育费附加、地方教育附加等。例如，从事化妆品销售的小规模纳税人企业，需要缴纳消费税，其缴纳的消费税可以在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的这些税金及附加，应按照实际发生的金额进行扣除。 损失：企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失，都可以在计算应纳税所得额时扣除。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。例如，企业因火灾导致仓库中的存货毁损，在扣除保险公司的赔偿款和责任人的赔偿后，剩余的损失金额可以在计算应纳税所得额时扣除。企业在申报扣除资产损失时，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。 其他支出：企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出，如合理的劳动保护支出、企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费等，都可以在计算应纳税所得额时扣除。例如，企业为从事高危作业的员工购买的人身安全保险费，企业为员工购买的工作服、安全帽等劳动保护用品的费用，都属于可以扣除的其他支出。但企业的支出必须符合真实性、合理性和相关性原则，否则不得在计算应纳税所得额时扣除。 五、以前年度亏损的弥补 亏损的界定：企业所得税法所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。例如，某小规模纳税人企业在某一纳税年度的收入总额为 100 万元，不征税收入为 5 万元，免税收入为 10 万元，各项扣除为 110 万元，那么该企业在该年度的亏损额为 15 万元（100 - 5 - 10 - 110 = -15）。 弥补期限：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过 5 年。这意味着，如果企业在某一年度出现亏损，可以在未来 5 个纳税年度内，用当年的盈利来弥补之前的亏损。例如，企业在 2018 年度亏损 20 万元，在 2019 - 2023 年度分别盈利 5 万元、3 万元、4 万元、6 万元、2 万元，那么在这 5 个年度内，企业可以依次用盈利弥补 2018 年度的亏损，到 2023 年度，2018 年度的亏损尚未弥补完，剩余的亏损部分不能再用以后年度的盈利弥补。需要注意的是，企业在弥补以前年度亏损时，应当按照先发生先弥补的原则进行。 弥补方式：企业在进行年度企业所得税汇算清缴时，应在申报表中如实填写以前年度亏损情况，并按照规定的程序和方法进行弥补。具体来说，企业应将当年的应纳税所得额先用于弥补以前年度的亏损，弥补亏损后的余额再按照适用税率计算应缴纳的企业所得税。例如，企业在 2024 年度应纳税所得额为 30 万元，以前年度累计亏损为 15 万元，那么企业在计算 2024 年度应缴纳的企业所得税时，应以 15 万元（30 - 15）作为应纳税所得额，再根据适用税率计算应纳税额。 六、特殊情况处理 小型微利企业优惠政策：对小型微利企业年应纳税所得额不超过 100 万元的部分，减按 25% 计入应纳税所得额，按 20% 的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过 100 万元但不超过 300 万元的部分，减按 50% 计入应纳税所得额，按 20% 的税率缴纳企业所得税。这里的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过 300 万元、从业人数不超过 300 人、资产总额不超过 5000 万元等三个条件的企业。例如，一家符合小型微利企业条件的小规模纳税人企业，在某一纳税年度的应纳税所得额为 200 万元，那么其应纳税所得额的计算为：100×25% +（200 - 100）×50% = 25 + 50 = 75 万元，再按照 20% 的税率计算应缴纳的企业所得税为 15 万元（75×20%）。 研发费用加计扣除：企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在 2018 年 1 月 1 日至 2023 年 12 月 31 日期间，再按照实际发生额的 75% 在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的 175% 在税前摊销。例如，小规模纳税人企业在某一纳税年度发生研发费用 50 万元，未形成无形资产计入当期损益，那么在计算应纳税所得额时，除了可以据实扣除 50 万元外，还可以加计扣除 37.5 万元（50×75%），即总共可以扣除 87.5 万元。 |
